Nuova rivalutazione dei beni di impresa nel Bilancio 2020: una opportunità da non trascurare
L’approfondimento di oggi è necessariamente molto “tecnico”. Chi avesse bisogno di chiarimenti può scrivere a redazione@logisticamente.it per essere messo in contatto diretto con l’autrice, la Dott.ssa Daniela Bruno.
L’art. 110 del D.L. 14 agosto 2020, n. 104 (c.d. Decreto Agosto) consente alle imprese, diverse da quelle che redigono il bilancio d’esercizio secondo i principi contabili internazionali, di procedere alla rivalutazione dei beni diversi da quelli alla cui produzione e al cui scambio è diretta l’attività e delle partecipazioni in società controllate e collegate iscritti nel bilancio d’esercizio al 31 dicembre 2019 e tuttora presenti nel bilancio successivo.
Le società interessate
Possono dunque avvalersene le società di capitali (S.p.A., S.a.p.a., S.r.l.), le cooperative, gli enti commerciali soggetti ad IRES, nonché gli enti non commerciali limitatamente ai beni relativi all’attività commerciale esercitata e le società non residenti che esercitano attività commerciali nel territorio dello Stato mediante stabili organizzazioni.
I soggetti interessati non devono adottare i principi contabili internazionali nel bilancio d’esercizio chiuso al 31 dicembre 2020. Per le società con bilancio 2020 redatto secondo le regole del Codice civile, la rivalutazione resta efficace anche qualora, dall’esercizio 2021, venissero adottati i principi internazionali.
La rivalutazione, per effetto del rinvio operato dal comma 7 dell’art. 110 del D.L. n. 104/2020 all’art. 15 della Legge n. 342/2000, è consentita anche alle imprese individuali (solo per i beni iscritti in inventario) e alle società di persone anche se in contabilità semplificata. In quest’ultimo caso, è necessario che venga redatto e vidimato un apposito prospetto da cui risultino i prezzi di costo e la rivalutazione effettuata.
Come in passato, la rivalutazione 2020 potrà essere effettuata anche dalle società in liquidazione volontaria. Per ottenerne i benefici fiscali, occorre però che la alienazione dei cespiti, e dunque la chiusura della procedura, sia rinviata al 2024, anno a decorrere dal quale la rivalutazione fiscale assume efficacia per le vendite. Per evitare la tassazione in sede di ripartizione di somme ai soci, è opportuno in questi casi affiancare anche l’affrancamento della riserva.
Beni oggetto di rivalutazione
Possono formare oggetto di rivalutazione:
(a) i beni materiali e immateriali, con esclusione di quelli alla cui produzione e al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa (beni-merce).
In particolare, sono rivalutabili i beni immateriali consistenti in diritti giuridicamente tutelati, come ad esempio i diritti di brevetto industriale ed i diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno, i diritti di concessione, licenze, marchi, know-how, altri diritti simili iscritti nell’attivo del bilancio.
Non possono invece essere rivalutati, oltre ai beni materiali e immateriali alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività di impresa (c.d. beni-merce), le immobilizzazioni immateriali costituite da meri costi pluriennali, quali l’avviamento e le spese ad utilità pluriennale (spese di impianto ed ampliamento e spese di sviluppo).
(b) partecipazioni in società controllate e collegate (art. 2359 Codice civile) costituenti immobilizzazioni finanziarie, che non siano di controllo o di collegamento ai sensi dell’art. 2359 del Codice civile, ovvero quelle che non costituiscono immobilizzazioni.
I beni devono risultare, con la destinazione richiesta dalla legge, nel bilancio dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2019, oltre che in quello in cui si eseguirà la rivalutazione (31 dicembre 2020).
Gli importi iscritti in bilancio per effetto della rivalutazione non possono eccedere i valori effettivamente attribuibili ai beni secondo il loro valore corrente determinato in base alle quotazioni rilevate nei mercati regolamentati o al valore interno (o valore d’uso) del bene. Quest’ultimo è quantificato sulla base della consistenza, della capacità produttiva e dell’effettiva possibilità economica di utilizzazione del bene nell’impresa.
È possibile effettuare la rivalutazione anche sulla base di un importo intermedio tra il valore economico del bene (limite massimo) e quello storico (al netto del fondo di ammortamento dopo lo stanziamento della quota ordinaria dell’esercizio 2020) risultante al 31 dicembre 2020.
Modalità di rivalutazione
L’altra rilevante novità della rivalutazione 2020 è la possibilità di procedere a rivalutare i beni anche
solo in termini contabili-civilistici, senza dunque attribuire rilevanza fiscale ai nuovi valori.
La norma ricalca infatti il testo dell’art. 15, comma 20, del D.L. n. 185/2008 (rivalutazione degli immobili delle imprese), stabilendo, al pari di tale articolo, che il maggior valore attribuito ai beni “può essere riconosciuto” fiscalmente pagando l’imposta sostitutiva.
Gli ammortamenti sugli importi rivalutati saranno deducibili dall’esercizio successivo a quello della rivalutazione (cioè dal 2021) e dunque già dal primo periodo di imposta in cui detti ammortamenti vengono rilevati in bilancio, senza alcun differimento temporale.
L’imposta sostitutiva, pari al 3% (indifferentemente per beni ammortizzabili, non ammortizzabili e partecipazioni) può essere versata fino a un massimo di tre rate annuali (scadenti a giugno 2021, 2022 e 2023), anche compensandone l’importo con crediti fiscali nel Mod. F24.
Chi versa la sostitutiva potrà anche affrancare la riserva in sospensione di imposta che in tal caso si genera, pagando una ulteriore imposta del 10% (da versare sempre in tre rate).
La rivalutazione solo civilistica comporta l’indeducibilità permanente dei maggiori ammortamenti stanziati sui beni rivalutati e, in caso di cessione, l’emersione di plusvalenze fiscali più elevate di quelle contabili. Ciò comporta la necessità di stanziare le imposte differite passive sul maggior valore iscritto, le quali andranno contabilizzate (al pari della sostitutiva per chi opta per il riconoscimento fiscale) a riduzione della riserva di rivalutazione.
Il saldo attivo della rivalutazione, qualora il contribuente iscriva in bilancio il maggior valore sui beni senza optare per il riconoscimento fiscale dello stesso, non è in sospensione d’imposta, ferma restando la necessità di imputarlo al capitale o accantonarlo in una speciale riserva con esclusione di ogni diversa utilizzazione. La riserva da rivalutazione senza sostitutiva, cioè, è una ordinaria riserva di utili che in caso di distribuzione viene tassata sul socio come dividendo (società di capitali), ma non è imponibile sulla società.
Qualora la rivalutazione sia in parte “fiscale” e in parte “solo civile”, la riserva andrà scomposta tra quella in sospensione (corrispondente alla rivalutazione fiscale), che è possibile affrancare pagando il 10%, e quella equiparata a riserva di utili.
L’opzione per il riconoscimento fiscale della rivalutazione, al pari della scelta stessa se rivalutare, potrà effettuarsi distintamente per singolo bene, senza il vincolo, anche in questo caso, delle categorie omogenee.
Per quanto invece attiene la rilevanza della rivalutazione “fiscale” (cioè con versamento dell’imposta sostitutiva) per la determinazione delle plusvalenze o delle minusvalenze da realizzo, si conferma il differimento al quarto anno successivo e dunque al 1° gennaio 2024.
Un’ultima rilevante e favorevole novità, che si evince chiaramente dalla relazione ministeriale di accompagnamento, riguarda la cancellazione del vincolo delle categorie omogenee che in passato obbligava a rivalutare tutti (o nessuno) i beni compresi in un determinato gruppo. Sarà dunque possibile, anche in previsione di una successiva dismissione, rivalutare (con o senza rilevanza fiscale) distintamente ogni singolo bene mobile o immobile.
I criteri di valorizzazione dei beni possono essere differenziati per ogni singolo elemento attivo, non essendo più operante, neppure a questi fini, il vincolo delle categorie omogenee.
Viene infine confermata la sospensione di imposta della riserva, limitatamente al caso di rivalutazione con riconoscimento fiscale, e il suo possibile affrancamento con pagamento di un’ulteriore imposta sostitutiva del 10%.
Le altre regole della nuova rivalutazione 2020, ad esempio i criteri per determinare i maggiori valori, i metodi di imputazione contabile, la disciplina della riserva, sono quelle già previste in passato dato che la norma richiama le disposizioni della Legge n. 342/2000 e del D.M. n. 162/2001.
Il Decreto Agosto consente, infine, mediante pagamento della stessa imposta sostitutiva del 3%, di operare, anche da parte di società IAS-adopter, il riallineamento tra valori civili e valori fiscali secondo la disciplina dell’art. 14 della Legge n. 342/2000.
Il vantaggio fiscale
Si formula al riguardo il seguente esempio.
Una S.r.l. immobiliare possiede 6 fabbricati strumentali ad uso ufficio concessi in locazione a terzi, iscritti nelle immobilizzazioni materiali del bilancio 2019 e del bilancio 2020.
Il valore di iscrizione in bilancio, pari al costo storico al netto degli ammortamenti, di ciascuno dei 6 fabbricati, è di euro 100.000. Il valore di mercato di ciascuno dei 6 fabbricati, attestato da perizia di stima riferita al 31 dicembre 2020, è di euro 550.000.
La S.r.l. intende rivalutare solo uno dei fabbricati in vista di una possibile cessione in un prossimo futuro. Rivalutazione: (550.000 – 100.000) = euro 450.000.
Imposta sostitutiva sulla rivalutazione: (450.000 x 3%) = euro 13.500.
Nuovo valore contabile e fiscale: euro 550.000.
La rivalutazione avrà comportato la deduzione di maggiori ammortamenti con un vantaggio fiscale di euro 112.050, al netto dell’imposta sostitutiva pagata pari ad euro 13.500.
La deduzione fiscale dei maggiori ammortamenti scatta infatti già dall’esercizio 2021 (Mod. Redditi 2022) che è il primo, secondo i principi contabili, dal quale si imputano in bilancio tali maggiori quote.
Non si creeranno, dunque, disallineamenti temporanei contabili-fiscali (neppure nel 2020).
Dal 2021, sempre se si opti per il pagamento della sostitutiva, i valori assumeranno rilevanza anche per i calcoli del plafond delle manutenzioni deducibili e per quelli dei ricavi minimi delle società non operative. In particolare, nei conteggi del 2021, la media triennale del costo fiscale dei beni si determinerà utilizzando il valore ante rivalutazione per i periodi 2019 e 2020 e quello rivalutato per il 2021.
